Письмо Минфина России от 02.07.2014 N 03-08-05/32054

Депозитарий применяет к дивидендам разные ставки, исходя из представленных ему документов.

Вопрос: О выполнении функции налогового агента по налогу на прибыль и НДФЛ в отношении доходов по ценным бумагам, выплачиваемых через депозитарий российским организациям и иностранным лицам.

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 2 июля 2014 г. N 03-08-05/32054

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики в связи с письмом о выполнении функции налогового агента по налогу на прибыль организаций в отношении доходов по ценным бумагам сообщает следующее.

В соответствии с "пунктом 1 статьи 24" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. При этом в соответствии с "пунктом 3 статьи 275" Кодекса, если иное не предусмотрено Кодексом, российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом по налогу на прибыль организаций. В соответствии со "статьей 11" Кодекса источником выплаты доходов налогоплательщику признаются организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик получает доход. Особенности исполнения функций налогового агента при выплате доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, установлены "пунктом 7 статьи 275" Кодекса, в соответствии с которым определены организации, выполняющие функции налогового агента при выплате таких доходов иностранным организациям.

Федеральным "законом" "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" от 29.12.2012 N 282-ФЗ (далее - Закон N 282-ФЗ) были внесены изменения в Федеральный "закон" от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) и Федеральный "закон" от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ) в части определения порядка выплаты дивидендов. Согласно "пункту 4 статьи 14" Закона N 282-ФЗ положения, изменяющие порядок выплаты дивидендов, вступили в силу с 01.01.2014.

В соответствии с новой редакцией "пункта 3 статьи 42" Закона N 208-ФЗ решением о выплате (объявлении) дивидендов общего собрания акционеров должна быть установлена дата, на которую определяются лица, имеющие право на получение дивидендов.

Согласно "пункту 5 статьи 42" Закона N 208-ФЗ дата, на которую в соответствии с решением о выплате (объявлении) дивидендов определяются лица, имеющие право на их получение, не может быть установлена ранее 10 дней с даты принятия решения о выплате (объявлении) дивидендов и позднее 20 дней с даты принятия такого решения.

В соответствии с положениями "пункта 6 статьи 42" Закона N 208-ФЗ срок выплаты дивидендов номинальному держателю и являющемуся профессиональным участником рынка ценных бумаг доверительному управляющему, которые зарегистрированы в реестре акционеров, не должен превышать 10 рабочих дней, а другим зарегистрированным в реестре акционеров лицам - 25 рабочих дней с даты, на которую определяются лица, имеющие право на получение дивидендов.

Согласно "пункту 7 статьи 42" Закона N 208-ФЗ дивиденды выплачиваются лицам, которые являлись владельцами акций соответствующей категории (типа) или лицами, осуществляющими в соответствии с федеральными законами права по этим акциям, на конец операционного дня даты, на которую в соответствии с решением о выплате дивидендов определяются лица, имеющие право на их получение.

В соответствии с новой редакцией "пункта 3 статьи 8" Закона N 39-ФЗ держатель реестра для осуществления прав по ценным бумагам составляет на определенную дату список лиц, осуществляющих права по ценным бумагам, или список зарегистрированных лиц.

Лицо, которому открыт депозитный лицевой счет, включается в список зарегистрированных лиц, составляемый для осуществления права на получение доходов и иных выплат по ценным бумагам.

Согласно "пункту 3 статьи 8" Закона N 39-ФЗ в обязанности держателя реестра входит составлять список лиц, осуществляющих права по ценным бумагам, по требованию эмитента или иных лиц в случаях, предусмотренных федеральными законами.

В соответствии с "пунктом 1 статьи 8.7" Закона N 39-ФЗ владельцы акций и иные лица, осуществляющие в соответствии с федеральными законами права по ценным бумагам, права которых на акции учитываются депозитарием, получают дивиденды в денежной форме по акциям через депозитарий, депонентами которого они являются.

В силу положений "пункта 3 статьи 8.7" Закона N 39-ФЗ депозитарий обязан передать выплаты по ценным бумагам путем перечисления денежных средств на банковские счета, определенные депозитарным договором, своим депонентам, которые являются номинальными держателями и доверительными управляющими - профессиональными участниками рынка ценных бумаг, не позднее следующего рабочего дня после дня их получения, а выплаты по ценным бумагам иным депонентам - не позднее семи рабочих дней после дня их получения.

В соответствии с "пунктом 4 статьи 8.7" Закона N 39-ФЗ передача выплат по акциям осуществляется депозитарием лицам, являющимся его депонентами, на конец операционного дня той даты, на которую определяются лица, имеющие право на получение объявленных дивидендов по акциям эмитента.

В связи с тем что согласно новой редакции "Закона" N 39-ФЗ у депозитария отсутствует обязанность раскрытия эмитенту информации об акционерах, эмитент на дату перечисления суммы дивидендов номинальному держателю и являющемуся профессиональным участником рынка ценных бумаг доверительному управляющему не располагает информацией о том, кто является лицом, осуществляющим права по ценным бумагам, - получателем доходов в виде дивидендов по акциям - российская или иностранная организация. Следовательно, с учетом того обстоятельства, что "статьей 275" Кодекса установлен различный порядок определения организации - налогового агента в зависимости от того, производится выплата доходов иностранной или российской организации, эмитент не может быть признан источником дохода для получателя дивидендов - российской организации, осуществляющей права по ценным бумагам.

Исходя из системного толкования норм законодательства о налогах и сборах в рассматриваемом случае депозитарий - номинальный держатель, в котором открыты счета депо владельцев - российских организаций, является источником дохода для таких организаций и, следовательно, признается налоговым агентом по таким выплатам в силу "пункта 3 статьи 275" Кодекса.

Одновременно сообщаем, что 24 июня 2014 г. вступил в силу Федеральный "закон" от 23 июня 2014 г. N 167-ФЗ "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ), которым внесены изменения в "пункт 7 статьи 275" Кодекса, устанавливающие с 1 января 2015 г. аналогичный порядок определения организации - налогового агента вне зависимости от того, производится выплата доходов иностранной или российской организации.

Также "пункт 1 статьи 3" Закон N 167-ФЗ предусматривает внесение в Кодекс положений об освобождении от ответственности, предусмотренной "статьей 123" Кодекса, организаций, не исполнивших в 2014 году обязанность налогового агента по удержанию налога на прибыль организаций в отношении дивидендов, выплачиваемых налогоплательщикам - российским организациям, в соответствии со "статьей 275" Кодекса.

В соответствии с "пунктом 1 статьи 214.6" и "пунктом 1 статьи 310.1" Кодекса депозитарий признается налоговым агентом, осуществляющим исчисление и уплату налога в отношении доходов по следующим ценным бумагам, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, счете депо иностранного уполномоченного держателя и (или) счете депо депозитарных программ:

1) по государственным ценным бумагам Российской Федерации с обязательным централизованным хранением;

2) по государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации с обязательным централизованным хранением;

3) по муниципальным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением;

4) по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, выпущенным российскими организациями, государственная регистрация выпуска которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены после 1 января 2012 года;

5) по иным эмиссионным ценным бумагам, выпущенным российскими организациями, за исключением эмиссионных ценных бумаг с обязательным централизованным хранением выпусков, государственная регистрация которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены до 1 января 2012 года.

Для удержания налога депозитарием как налоговым агентом ему должна быть предоставлена информация, предусмотренная "пунктами 2" - "4 статьи 214.6" Кодекса, содержащая сведения, предусмотренные "пунктом 5 статьи 214.6" Кодекса, а также информация, предусмотренная "пунктами 2" - "5 статьи 310.1" Кодекса, содержащая сведения, предусмотренные "пунктом 7 статьи 310.1" Кодекса.

Одновременно "пунктом 8 статьи 214.6" Кодекса установлено, что в случае если информация, предусмотренная "пунктом 5 статьи 214.6" Кодекса, не была предоставлена налоговому агенту в установленных "статьей 214.6" Кодекса порядке, форме и в сроки в полном объеме, то в отношении доходов по соответствующим ценным бумагам этот налоговый агент должен исчислить сумму налога и уплатить налог по налоговой ставке, установленной "пунктом 6 статьи 224" Кодекса, то есть 30 процентов.

Аналогично и в отношении налога на прибыль организаций "пунктом 9 статьи 310.1" Кодекса установлено, что если информация об организациях, предусмотренная "пунктом 7 статьи 310.1" Кодекса, не была предоставлена депозитарию в установленных настоящей статье порядке, форме и в сроки в полном объеме, то доходы по соответствующим ценным бумагам подлежат налогообложению по налоговой ставке, установленной "пунктом 4.2 статьи 284" Кодекса, то есть также 30 процентов.

В соответствии со "статьей 7" Кодекса при наличии действующих международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения применяются ставки, установленные такими соглашениями. В частности, возможно применение пониженных или нулевых ставок по доходу в виде процентов и дивидендов от источников в Российской Федерации, а также возможно освобождение дохода иностранных лиц в виде процентов от налогообложения в Российской Федерации.

При этом согласно "пункту 6 статьи 214.6" Кодекса и "пункту 8 статьи 310.1" Кодекса при наличии льгот в отношении налогообложения доходов по ценным бумагам, предусмотренных Кодексом или международным договором Российской Федерации, сведения представляются налоговому агенту также с указанием оснований для применения таких льгот.

Исходя из вышеизложенного в случае предоставления налоговому агенту информации, предусмотренной "пунктами 2" - "4 статьи 214.6" Кодекса и "пунктами 2" - "5 статьи 310.1" Кодекса, в установленном порядке, однако при отсутствии в составе предоставляемой информации документов, подтверждающих налоговое резидентство организации и (или) физического лица, осуществляющих (в чьих интересах осуществляются) права по ценным бумагам, к доходам в виде дивидендов по акциям, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, счете депо иностранного уполномоченного держателя и счете депо депозитарных программ, выплачиваемым в пользу иностранных лиц, по нашему мнению, применяется ставка, предусмотренная "подпунктом 3 пункта 3 статьи 284" Кодекса или "абзацем 2 пункта 3 статьи 224" Кодекса, в размере 15 процентов.

Таким образом, если иностранный номинальный держатель в обобщенной информации в качестве налоговой юрисдикции налогоплательщика указывает государство, имеющее с Российской Федерацией действующий международный договор по вопросам налогообложения, но одновременно в предоставленной информации отсутствует ссылка на основание для применения льготных ставок, предусмотренных соответствующим международным соглашением, а также отсутствует документальное основание для применения льгот, налоговый агент должен исчислить и удержать налог с доходов иностранного лица в виде дивидендов от источников в Российской Федерации по ставке, предусмотренной "подпунктом 3 пункта 3 статьи 284" Кодекса или "абзацем 2 пункта 3 статьи 224" Кодекса, то есть в размере 15 процентов.

При налогообложении у источника дохода иностранных лиц, выплачиваемого по облигациям российских эмитентов, применяется аналогичный подход, при этом основанный на квалификации лица, являющегося фактическим получателем этого дохода. Как и в случае с выплатой доходов от источника в Российской Федерации в виде дивидендов, в отсутствие оснований для применения налоговым агентом льготных ставок или освобождений, предусмотренных договорами Российской Федерации по вопросам налогообложения, применяются ставки, установленные "Кодексом".

В частности, согласно "подпункту 1 пункта 2 статьи 284" Кодекса в отношении процентного дохода иностранной организации применяется ставка 20 процентов при предоставлении информации, предусмотренной "статьей 310.1" Кодекса (учитывая упомянутые в "подпункте 1 пункта 2 статьи 284" Кодекса исключения).

Ставка 30 процентов применяется при налогообложении процентного дохода от источников в Российской Федерации, полученного физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации согласно "пункту 3 статьи 224" Кодекса, а также в случае непредоставления фактическим получателем дохода налоговому агенту требуемой "Кодексом" информации в установленных "статьей 214.6" Кодекса порядке, форме и в сроки в полном объеме.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

А.С.КИЗИМОВ

02.07.2014

Письма Минфина являются рекомендациями налоговой службе(ИФНС). Также в данных письмах часто содержатся комментарии о том как трактовать налоговый кодекс и неточности связанные с ним. В то же время письма Министерства Финансов не являются законодательными актами. Они не рассматриваются как доказательства в суде. Также не все налоговые службы следуют данным письмам. Тем более что часть писем противоречат друг другу. С 2007 года выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений Министерства финансов РФ освобождает от уплаты штрафов и пени(пункт 08 статьи 75 и пункт 03 статьи 111 кодекса). Однако в НК также говорится, что от штрафов и пени не освобождают письма в которых тех кто задают вопросы(налогоплательщики, налоговые агенты, физ.лица, ИП и организации) с недостоверной информацией. Разобраться в том кто верно задал вопрос а кто не достоверно не представляется возможным. Поэтому повторю еще раз: Налоговый кодекс это основной документ, а письма Минфина лишь рекомендации.

С помощью этого онлайн-сервиса для ИП и малых компаний или этого онлайн-сервиса для организаций можно вести налоговый и бухучет на УСН и ЕНВД, формировать платежки, 4-ФСС, СЗВ, Единый расчет 2017 и подавать любую отчетность через интернет и пр.(от 250 р/мес.). 30 дней бесплатно. Для вновь созданных ИП сейчас первый год на тарифе Премиум в подарок (бесплатно).